Les entrepreneurs étrangers au sens très large du terme, désireux d'exercer une activité professionnelle en France, ont la possibilité de bénéficier d'un nouveau régime fiscal.

Cependant, le dispositif spécial mis en place par le Législateur en faveur des "impatriés", à l'article 155 B. du Code général des Impôts a introduit évidemment des "règles du jeu" très spécifiques.

Par rapport à ce régime, notamment ouvert aux personnes non salariées ayant pris leurs fonctions en France à compter du 1/1/2008, sur agrément préalable du Ministre chargé du budget, il paraît indispensable d'essayer de décrypter les modalités pratiques d'application énoncées par la Direction générale des finances publiques, dans son bulletin officiel des impôts n°77 du 4/8/2009 (publié dans la série 5 K-2-09).

1. Personnes non salariées éligibles à l'exonération partielle d'impôt sur le revenu :

Sont éligibles à l'exonération partielle d'impôt sur le revenu les personnes qui satisfont à des critères cumulatifs relatifs à leur domiciliation en France, à l’activité qu’elles viennent y exercer, et à leur apport à l'économie française.

1-0. Conditions liées à la domiciliation en France :

Les contribuables non salariés sont tenus en premier lieu d'avoir pris leurs fonctions en France, à compter du 1er janvier 2008. La date à prendre en considération s’entend de celle à laquelle commence effectivement l’activité exercée à titre professionnel, à partir d’un point d’attache fixe, un établissement stable ou une exploitation situés en France.

Ils doivent en second lieu établir leur domicile fiscal en France d'ici le 31 décembre 2011 au plus tard, et ne pas avoir été fiscalement domiciliés dans notre pays au cours des cinq années civiles précédant celle de leur prise de fonctions.

Le fait que certains de leurs revenus aient été imposés en France avant leur prise de fonctions n'entraîne aucune incidence sur le principe de l'ouverture du droit au dispositif, dès lors que les personnes concernées n’y avaient pas leur domicile fiscal.

1-1. Conditions liées à l’activité exercée à titre professionnel :

Les contribuables "candidats" au régime spécial d’imposition ne doivent pas être liés à un employeur par un contrat de travail ou ne doivent pas être tenus par un lien de subordination vis-à-vis de ceux qui utilisent leurs services.

La seule exception, qui revêt une certaine importance, se rapporte aux personnes qui exercent une activité non salariée, dont les revenus sont imposés sous certaines conditions, selon les règles des traitements et salaires en application de l’article 93. 1 ter. et 1 quater. du Code général des Impôts.

Il s'agit plus précisément des agents généraux d'assurances et leurs sous-agents, ainsi que des écrivains et compositeurs.

L’activité en France à titre professionnel peut revêtir toutes les formes (commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole), et être exercée dans le cadre d’une entreprise individuelle ou d’une société ou d’un groupement.

Quelque soit son importance et le régime d'imposition, réel ou forfaitaire, qui en résulte, cette activité implique la participation personnelle, directe et continue à l’accomplissement des actes nécessaires à celle-ci.

1-2. Conditions liées à l’apport à l’économie française :

Les entreprises concernées doivent représenter un apport particulier à l’économie française, qui peut revêtir l’une des trois formes prévues par la loi :

Elles sont tenues ainsi :

. soit d'apporter une contribution économique exceptionnelle à la France, au sens de l’article L. 314-15 du Code de l’entrée et du séjour des étrangers et du droit d’asile. La preuve de cette contribution est apportée par la détention de la carte de résident délivrée à ce titre.

. soit d'exercer à titre principal une activité qui nécessite des compétences spécifiques, ou pour laquelle existent des difficultés de recrutement (par exemple, dans le domaine des activités de recherche et de développement expérimental).

. soit de souscrire au capital de sociétés répondant aux conditions définies à l’article 885 I ter. du C.G.I., relatif aux biens exonérés au regard de l’Impôt de solidarité sur la fortune.

Le montant de la souscription doit excéder au moins le seuil de déclenchement de l'imposition à l'I.S.F. (soit 790 000 € pour l'année 2009 ). Par ailleurs, un double engagement doit être pris.

C'est ainsi que les titres doivent être conservés pendant la durée de l’agrément et en cas de cession, le produit de celle-ci doit être réinvesti dans des titres de même nature.

Toutefois, ne sont pas prises en compte, dès lors qu’il ne s’agit pas de parts de sociétés, les parts de fonds d’investissement de proximité, de fonds communs de placement dans l’innovation et à risques.

Les souscriptions doivent être réalisées avant la demande d’agrément préalable.

Le non respect de ces règles entraîne le retrait de l’agrément, la déchéance des avantages fiscaux qui y sont attachés et l’exigibilité des impositions non acquittées dans les conditions prévues à l’article 1649 nonies A. du C.G.I.

1-3. Obtention d’un agrément préalable :

La demande doit être écrite et signée par le contribuable lui-même ou par un représentant habilité, en précisant dans son intitulé les dispositions légales dont le contribuable entend bénéficier. Elle est établie sur papier libre conformément au modèle disponible sur le site www.impôts.gouv.fr, et doit être adressée en trois exemplaires dont deux originaux signés, à la Direction générale des finances publiques – Service Juridique de la Fiscalité – Bureau des Agréments et Rescrits – Télédoc 957 – 139 rue de Bercy 75574 Paris Cédex 12.

La demande d’agrément doit être déposée préalablement à la réalisation de l’opération qui la motive. Au cas présent, il est considéré, afin de tenir compte du caractère annuel de l’Impôt sur le revenu et des conditions à vérifier, qu'elle doit être déposée avant la fin de l’année civile de prise de fonctions.

Lorsque toutes les clauses prévues pour son obtention sont réunies, l’agrément est délivré par le Ministre du Budget, qui sous réserve des délégations de signature qu’il a pu accorder, demeure seul habilité à prendre des décisions en la matière.

La décision d’agrément ou de refus est notifiée au demandeur par lettre recommandée avec accusé de réception.

Si le demandeur entend contester la légalité de la décision devant la juridiction administrative, il lui appartient d'adresser au greffe du Tribunal administratif compétent, dans un délai de deux mois à compter de sa réception, une requête motivée, établie sur papier libre, accompagnée de trois copies de la décision contestée.

L’inexécution des engagements souscrits ou le non-respect des conditions auxquelles l’octroi de l’agrément est subordonné entraîne la mise en oeuvre de la procédure contradictoire de retrait d’agrément, et la déchéance rétroactive des exonérations accordées du fait de cet agrément.

En d'autres termes, le bénéficiaire est donc placé rétroactivement dans la situation qui aurait été la sienne s’il n’avait pas bénéficié d’exonération d’Impôt sur le revenu, ce qui entraîne l’exigibilité immédiate des sommes dont il a été dispensé, augmentées de l’intérêt de retard stipulé à l’article 1727 du C.G.I. et de la majoration de 10% prévue à l’article 1758 A. dudit Code.

2. Rémunérations éligibles à l’exonération partielle d’Impôt sur le revenu :

Les personnes non salariées qui satisfont à l'ensemble des conditions requises bénéficient d'une exonération partielle d’Impôt sur le revenu à hauteur de 30% ou 50%, selon les cas définis ci-après :

2-0. Revenus ouvrant droit à l'exonération de 30 % :

La rémunération éligible à l'exonération partielle d'Impôt sur le revenu à hauteur de 30 % s’entend du bénéfice imposable provenant de l’activité non salariée exercée à titre professionnel.

L’exonération partielle ne s’applique pas aux éventuels déficits subis dans le cadre de l’activité non salariée, qui sont en principe, déductibles du revenu global.

Et les plus-values et moins-values à long terme réalisées lors de la cession d’éléments d’actif ne bénéficient également pas de cet avantage fiscal.

2-1. Revenus ouvrant droit à l'exonération de 50 % :

Les contribuables "impatriés" non salariés peuvent bénéficier d’une exonération d’Impôt sur le revenu à hauteur de 50 % du montant de certains revenus perçus à l’étranger, dits "revenus passifs" :

. revenus des valeurs et capitaux mobiliers.

. produits de droits d'auteurs perçus par les écrivains ou compositeurs, et par leurs héritiers ou

  légataires.

. produits encaissés par les inventeurs (au titre soit de la concession de licences d'exploitation

  de leurs brevets, soit de la cession ou concession de marques de fabrique, procédés ou

  formules de fabrication).

. certaines plus-values réalisées lors de la cession de valeurs mobilières et de droits sociaux.

Lorsque l’activité non salariée éligible à l’exonération de 30 % relève des produits de droits d'auteurs ou de ceux perçus par les inventeurs, les personnes concernées sont également susceptibles de bénéficier de l’exonération de 50 % sur ces mêmes revenus encaissés à l’étranger.

Dans cette situation, l’exonération de 30 % s’applique après celle de 50 % qui est calculée sur les seuls produits perçus à l’étranger.

2-2. Articulation avec le dispositif "expatrié" :

Les contribuables non salariés ne peuvent pas se prévaloir des dispositions de l’article 81 A. du C.G.I., applicables aux salariés détachés à l’étranger (y compris dans l’hypothèse où ils exerceraient une activité salariée sans lien avec l’activité non salariée éligible au présent régime), qui prévoient sous certaines conditions, une exonération totale d'Impôt sur le revenu.

2-3. Durée d'application du régime :

L’exonération partielle d'Impôt sur le revenu s’applique jusqu'au 31 décembre de la cinquième année civile, suivant celle de la prise de fonctions en France.

La durée totale d’application de ce dispositif d’exonération ne peut donc excéder six ans.

La circonstance que durant ce délai, la personne concernée ne déclare pas de revenus ouvrant droit à cette exonération ou cesse toute activité est sans incidence. Si après cette interruption, la personne perçoit à nouveau des revenus éligibles, l’exonération s’applique pour la durée restant à courir.

En revanche, en cas de retrait d’agrément ou si la personne n'est plus domiciliée en France, le régime cesse définitivement de s’appliquer.

2-4. Obligations déclaratives :

A l'issue de la "course d'obstacles" – peut-être fondée au regard de l'équité fiscale entre les contribuables français et étrangers -, même s'il estime à bon droit répondre à l'ensemble des conditions prévues par ce nouveau régime fiscal, "l'heureux élu" est tenu, conformément à l’article 170. 1. du C.G.I., de mentionner sur sa déclaration des revenus le montant des sommes exonérées.

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Dans le cadre de la concurrence économique internationale qui atteint son paroxysme, il semble naturel que les entrepreneurs étrangers ne soient pas pénalisés en s'installant en France, en application de la réciprocité entre Etats et dans le respect de la liberté d'entreprendre.

Mais en raison de la complexité des "règles du jeu" mises en place, les contribuables "impatriés" non salariés qui veulent bénéficier en toute quiétude de l'exonération partielle d'Impôt sur le revenu, particulièrement attractive, ont certainement intérêt avant toute décision, à se rapprocher d'Avocats fiscalistes expérimentés implantés en France, habitués à manier les "subtilités" d'un langage administratif "bien à nous".

Jean MARTIN, Consultant

Ancien Inspecteur des Impôts