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Contrôle fiscal successoral : l'avis d'un ancien inspecteur des Impôts

Par Jean Martin, Consultant, Ancien Inspecteur des Impôts | Publié le 07/09/2016


SOMMAIRE

Pour souscrire la déclaration de succession, les héritiers, donataires ou légataires disposent d’un délai de 6 mois en France métropolitaine et d'une année dans tous les autres cas. A l’issue de ce délai, bien que ce document soit rédigé dans la généralité des cas par un Notaire, l’administration fiscale a la faculté de vérifier le bien-fondé des éléments déclarés. Avocats PICOVSCHI rappelle le principe et « les règles du jeu" qui président en la matière et décrypte pour vous les conséquences pratiques du contrôle fiscal successoral.

Principe et règles du jeu

Il convient avant tout de dissiper tout malentendu qui semble ancré, même dans les « têtes très bien faites ». Si la responsabilité du Notaire peut être engagée dans des situations particulières, le fisc ne connaît officiellement et exclusivement que les ayants droit, signataires ou co-signataires de la déclaration de succession. Par conséquent, en cas de lacunes et erreurs d’importance dans ce document (imprimé n° 2706), c’est bien vous-même en qualité de « bénéficiaire » à quelque titre que ce soit, qui allez être en première ligne si vous faites l’objet d’un contrôle fiscal successoral.

Cette vérification démarre comme pour le contrôle de l’I.S.F. (impôt de solidarité sur la fortune), sans que le redevable en soit informé au préalable par un avis de vérification. Le contrôle fiscal successoral ou "vérification des droits de mutation par décès" est entrepris traditionnellement le plus souvent par un inspecteur des Finances publiques expérimenté en fiscalité immobilière, au sens très large du terme. Soumis comme tous ses collègues à la notion de productivité, le vérificateur qui se lance dans cette procédure très spécifique subodore à tort ou à raison, que l’actif net de succession ou actif successoral déclaré a été minoré.

Le but recherché consiste en un contrôle intégral de la déclaration de succession en vue de s'assurer de la sincérité de celle-ci, en application du principe selon lequel tous les biens meubles et immeubles appartenant au défunt doivent y être mentionnés pour leur valeur vénale réelle au jour du décès. Concrètement, l’inspecteur porte son attention sur les points essentiels suivants :

  • En ce qui concerne la dévolution successorale (en général, c’est la transmission de biens et de droits entre époux) : Lorsque le défunt était marié sous un régime de communauté, il vérifie que la liquidation de communauté a été régulièrement calculée.
  • En ce qui concerne les biens et autres valeurs déclarés dans l'actif successoral et les déductions opérées au titre du passif successoral : Au niveau de l'actif proprement dit, il contrôle notamment le niveau de crédibilité des valeurs vénales des immeubles évaluées par les héritiers, donataires ou légataires. En fonction des différentes caractéristiques du bien en cause (degré d'ancienneté, superficie, environnement, existence ou non de servitudes …) et de l'état du marché local, l'inspecteur a la faculté de remettre en cause l'estimation qui résulte de la déclaration de succession.

Par ailleurs, il procède bien entendu à un recoupement approfondi des montants déclarés au regard du portefeuille-titres et des soldes créditeurs des comptes de trésorerie (comptes bancaires et assimilés, comptes courants ouverts dans des sociétés …) qui étaient ouverts au nom du défunt. C'est ainsi que l'administration fiscale a la possibilité, dans le cadre de l'exercice de son droit de communication, de demander aux Etablissements financiers l'ensemble des mouvements des comptes possédés par le défunt, y compris bien sûr pour ceux éventuellement non mentionnés dans la déclaration de succession.

Pour vérifier la réalité des sommes figurant au crédit de comptes courants de sociétés, le fisc se réserve le droit de s'adresser aux dirigeants concernés pour obtenir un extrait des écritures comptables faisant ressortir les soldes desdits comptes.

Au niveau du passif de succession ou passif successoral, l'inspecteur s'assure principalement que les dettes du défunt, déduites de l'actif héréditaire, étaient véritablement à sa charge au jour du décès.

Le contrôle fiscal successoral se caractérise par une procédure exclusivement écrite même si des entrevues peuvent avoir lieu d'un commun accord, au bureau du vérificateur.

La procédure la plus utilisée

L’inspecteur a la faculté de rectifier directement une déclaration de succession, s'il dispose d'éléments matériels probants attestant simplement d'erreurs de pure forme ou ne nécessitant pas, selon lui, l'envoi au préalable d'une demande de justifications.

Assez couramment, il essaie de rehausser la valeur vénale d'un immeuble inscrit à l'actif successoral, si celle-ci lui paraît minimisée. Mais ne serait-ce que pour essayer de conforter ses "futurs" redressements, le vérificateur adresse généralement aux héritiers une demande de justifications en application des articles L. 19 et L. 20 du Livre des procédures fiscales (L.P.F.), sur des points très ciblés par rapport aux éléments déclarés. Les interrogations ont trait évidemment aux différents biens, titres, valeurs et créances figurant dans l'actif successoral, mais aussi aux dettes mentionnées dans le passif successoral.

En l'absence de réponse ou s'il estime qu’elle n'est pas assortie des explications et des preuves matérielles suffisantes, l'inspecteur notifie ses rectifications aux redevables. Il a l'obligation de motiver celles-ci scrupuleusement, en particulier si son argumentation tend à démontrer par exemple, que le prix de l'immeuble concerné a été sous-évalué, notamment quand le redressement effectué résulte de comparaisons chiffrées avec d'autres immeubles. Et au cas d'espèce, la charge de la preuve incombe à l'administration fiscale.

Enfin, la proposition de rectification qui est adressée selon la procédure contradictoire doit faire apparaître clairement les modalités de calcul conduisant à une nouvelle liquidation des droits d'enregistrement dus par les héritiers, donataires ou légataires. Les redevables disposent d'un délai de 30 jours pour faire valoir leurs observations, étant entendu qu'ils ont la possibilité, à l'intérieur de ce laps de temps, de demander un délai supplémentaire de 30 jours. Les héritiers ont évidemment tout intérêt à profiter du délai total de 60 jours pour peaufiner leur réponse avec l'aide d’un Avocat fiscaliste, expérimenté en droit successoral.

Dans l'hypothèse où le vérificateur entend maintenir une position non fondée par le biais de l'imprimé "réponse aux observations du contribuable" n° 3926, les redevables ont la faculté de demander l'arbitrage de la Commission départementale de conciliation. La saisine de cet Organisme consultatif suspend automatiquement la mise en recouvrement des rappels de droits de succession.

Gare à la procédure d’office !

La procédure de taxation d'office est applicable aux héritiers et autres ayants droit qui n'ont pas présenté une déclaration de succession régulière dans le délai légal. En d'autres termes, si ce document s'avère irrégulier ou incomplet, celui-ci est assimilable à un défaut de déclaration. Le recours à cette procédure d'office est subordonné à deux conditions :

  • le Service des Impôts doit avoir adressé aux redevables concernés, par pli recommandé avec AR., au moins une mise en demeure de souscrire la déclaration de succession.
  • Les redevables ne doivent pas avoir régularisé leur situation dans les 90 jours de la notification de cette mise en demeure.

Les « dégâts » sont évidemment limités si la déclaration de succession "régulière" est finalement déposée à l'intérieur de ce délai de 90 jours. Car en cas de rectifications envisagées par le fisc, les héritiers se retrouvent dans le cadre plus sécurisé de la procédure de rectification contradictoire qui leur permet de faire valoir des garanties supplémentaires (conf. ci-dessus). A contrario, l’inspecteur va pouvoir « couper au court » …

Si la déclaration n'est pas souscrite ou si elle comporte de nombreuses et graves irrégularités au niveau de la composition de l'actif successoral (exemples : omissions grossières d'immeubles, de fonds de commerce, de valeurs mobilières, ou sous-évaluations systématiques au regard de ces biens), il notifie directement la liquidation des droits d'enregistrement résultant de l'actif net successoral imposable, reconstitué par ses soins. Par ailleurs, hormis les intérêts de retard, les rappels de droits sont assortis de la majoration de 40% visée à l'article 1728. – 2. du Code général des Impôts. Et si le redevable en cause dispose d'un délai de 30 jours, non prorogatif, à compter de la réception de la proposition de rectification pour faire parvenir ses observations, celles-ci constituent des "informations" auxquelles le fisc n'est pas tenu de répondre.

Pour confirmer si besoin est que la procédure de taxation d'office n'offre que des inconvénients, les héritiers se voient dans l'impossibilité de saisir la Commission départementale de conciliation. Enfin, cette fois-ci, la preuve du caractère éventuellement exagéré de la reconstitution de l'actif net successoral leur incombe, en cas de réclamation contentieuse ultérieure.

Précisions et conclusion

En application de son droit de reprise, l'administration fiscale a au moins le temps jusqu'au 31 Décembre de la 3e année qui suit celle du dépôt de la déclaration de succession pour redresser les héritiers, si les irrégularités constatées sont rectifiables à la simple lecture de cette déclaration (soit donc jusqu’au 31 Décembre 2019 pour une déclaration enregistrée en 2016). Mais il faut savoir que le fisc a la possibilité de faire application de la prescription sexennale. Concrètement, par rapport à une déclaration de succession déposée cette année, l’inspecteur peut procéder jusqu'au 31 Décembre 2022 à des rectifications si les erreurs ou omissions commises n’ont pas été révélées à la simple lecture de la déclaration.

Même si cela s'avère minoritaire, certains contrôles s'achèvent par une absence totale de rectifications. Car une déclaration de succession a priori suspecte aux yeux du fisc peut revêtir finalement un caractère sincère. Hormis ces quelques cas, les inspecteurs des Finances publiques parviennent souvent à dénicher des "chefs de redressements" en raison d'une part, de la culture du résultat qui sévit à Bercy, d'autre part, des moyens de plus en plus sophistiqués et efficaces mis à leur disposition (dont les données informatiques relatives aux immeubles et aux mouvements des comptes financiers possédés par les défunts au jour du décès). Et en toute objectivité, les rectifications effectuées par l'administration fiscale s’avèrent parfois tout à fait fondées, ne serait-ce parce que le Notaire chargé de la succession a éprouvé des difficultés pour appréhender l'ensemble du dossier, en particulier à cause de dissentiments entre les héritiers et autres ayants droit …

Dans la mesure où les cohéritiers sont naturellement solidaires, il est souligné que la proposition de rectification adressée exclusivement à l'un d'entre eux emporte ses effets à l'égard des autres.

Quand les intérêts en jeu sont importants, un professionnel compétent en droit de succession apparaît véritablement indispensable dans bien des cas. Et ce, notamment dans l'hypothèse où les rappels de droits d'enregistrement mis à la charge des ayants droit résultent d'interprétations subjectives de la part du fisc, par rapport à la véritable portée des dispositions législatives et doctrinales existant en la matière. Grâce à une analyse exhaustive et appliquée de la motivation des rectifications apportées à l'actif net successoral, l’Avocat fiscaliste a la possibilité d'obtenir, de par sa formation initiale et son expérience, au moins une réduction sensible des rappels de droits de succession (soit avant la mise en recouvrement s'il a été appelé suffisamment à temps "au chevet" des héritiers, soit dans le cadre d'une réclamation contentieuse après la mise en recouvrement).

Dans un domaine particulièrement complexe, où les dispositions du Code général des impôts s’entremêlent à souhait avec les dispositions du Code civil, Avocats PICOVSCHI dispose d’un savoir-faire reconnu de longue date en droit successoral et s’oblige sans cesse, à se donner les moyens de la réussite. C’est ainsi que le Cabinet veille à s’entourer judicieusement d’Avocats expérimentés et de plus jeunes ayant soif de prouver à leur tour, afin de disposer en permanence d’une équipe complémentaire et dynamique, prête à répondre avec promptitude et efficacité à l’appel des clients.

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